谈视同增值税8种视同销售行为会计处理科研方法和

【摘 要】目前，对于增值税视同销售货物行为在会计核算

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上是否确认为收入存在不同的处理方法，给会计工作带来了困惑。本文根据新企业会计准则及税法的有关规定，对增值税8种视同销售行为的会计处理做出简单分析。
【关键词】增值税；视同销售；会计处理
视同销售行为是一种特殊的销售行为，是在税收的角度上为了计税的需要将其“视同销售”。按修订后的《增值税暂行条例实施细则》的规定，单位和个体经营者的八种行为，属于视同销售货物：一是将货物交付其他单位或者个人代销；二是销售代销货物；三是设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外；四是将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目；五是将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费；六是将自产、委托加工或者购进的货物作为投资，提供给其他单位或者个体工商户；七是将自产、委托加工或者购写的货物分配给股东或者投资者；八是将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人。
对于税法规定的视同销售行为，需要按税法要求及时确认销售实现并计算缴纳增值税；会计方面是否需要确认收入，要看其是否满足销售收入的确认原则。目前增值税视同销售行为的会计处理方法有两种，一是在视同销售业务发生时按货物的公允价值确认收人并按税法规定计算增值税的销项税额。会计准则与税法无差别，称为“统一法”；二是在视同销售业务发生时按税法规定计算增值税的销项税额，但是却不确认收入而直接结转相关货物的成本，会计准则与税法有差别，称为“分离法”。由于新会计准则并没有对所有增值税视同销售行为的会计处理做出统一的规定，所以增值税视同销售行为的会计处理方法较混乱。因此笔者对于增值税视同销售的八种行为的会计处理提出以下看法：

一、委托代销

纳税人（委托方）将货物交付他人（受托方）代销时，并不发生纳税义务；在纳税人收到受托方定期交付的代销清单时，发生增值税纳税义务，此时满足销售收入的5个确认条件，会计上也确认收入实现。税务和会计处理一致。根据委托方与受托方代销协议确定的代销方式有两种，两种处理方法有所不同。

1.视同写断代销

视同写断代销，即委托方按协议价款收取代销贷款，实际售价可有受托方自定，实际售价与协议价之间的差额，归受托方所有。
（1）发出代销货物时，会计处理如下：
借：发出商品
贷：库存商品
（2）收到代销清单，并向受托方开具增值税专用时，会计处理如下：
借：应收账款
贷：主营业务收入
应交税费——应交增值税（销项税额）
同时：
借：主营业务成本
贷：发出商品
（3）收到货款时，会计处理如下：
借：银行存款
贷：应收账款

2.收取手续费代销

收取手续费的代销，即受托方按与委托方签订协议规定的销售代销商品，不得自行改变售价，委托方按协义规定的比例向受托方支付代销手续费。
（1）发出代销货物时，会计处理如下：
借：发出商品
贷：库存商品
（2）收到代销清单，并向受托方开具增值税专用时，会计处理如下：
借：应收账款
贷：主营业务收入
应交税费——应交增值税（销项税额）
同时：
借：主营业务成本
贷：发出商品
（3）收到货款时，会计处理如下：
借：银行存款
销售费用
贷：应收账款

二、销售代销货物

受托方接受他人委托销售代销货物，收到代销货物时，增加资产与负债；销售代销货物时，以收取销售款或取得索取销售款凭证的当天发生增值税纳税义务。销售代销货物与委托代销相对应，也分两种方式。

1.视同写断代销

（1）收到代销货物时，会计处理如下：
借：受托代销商品
贷：受托代销商品款
（2）代销货物销售时，会计处理如下：
借：银行存款
贷：主营业务收入
应交税费——应交增值税（销项税额）
同时：
借：主营业务成本
贷：受托代销商品
（3）开出代销清单，并收到委托方开具的增值税专用时，会计处理如下：
借：受托代销商品款
应交税费——应交增值税（进项税额）
贷：应付账款
（4）支付货款时：会计处理如下：
借：应付账款
贷：银行存款

2.收取手续费代销

（1）收到代销货物时，会计处理如下：
借：受托代销商品
贷：受托代销商品款
（2）代销货物销售时，会计处理如下：
借：银行存款
贷：应付账款
应交税费——应交增值税（销项税额）
同时：
借：受托代销商品款
贷：受托代销商品
（3）开出代销清单，并收到委托方开具的增值税专用时，会计处理如下：
借：应交税费——应交增值税（进项税额）
贷：应付账款
（4）支付货款时：会计处理如下：
借：应付账款
贷：银行存款
其他业务收入（手续费）
三、不在同一县（市）并实行统一核算的总分机构之间、分支机构之间货物移送该种情况下，货物虽未离开统一核算的总公司，但税法规定：移送货物的一方应视同销售，在货物移送当天开具增值税专用，计算销项税额，异地接受方符合条件可作进项税额抵扣。

1.移货方移送货物时，会计处理如下：

借：应收账款——受货方
贷：主营业务收入
应交税费——应交增值税（销项税额）
同时：
借：主营业务成本
贷：库存商品

2.受货方收到移送的货物及增值税专用时，会计处理如下：

借：库存商品
应交税费——应交增值税（进项税额）
贷：应付账款——移货方

四、企业将自产或委托加工的货物用于非应税项目

企业将自产或委托加工的货物用于非增值税应税项目（如在建工程），货物的所有权仍在企业，并未发生转移，只是资产实物的表现形式发生了变化，因此，并非销售业务，不符合收入确认条件，不能确认收入，只按成本结转；但应在货物移送时，视同销售计算缴纳增值税。会计分录如下：
借：在建工程等
贷：库存商品等
应交税费——应交增值税（销项税额）。

五、企业将自产或委托加工的货物用于集体福利或个人消费

企业将自产或委托加

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工的货物用用于集体福利和个人消费性质是不同的。
1.企业将自产或委托加工的货物用于集体福利，其实是货物在企业内部领用，属于资产形态的转变，不能确认收入，但在货物移送时，应视同销售计算缴纳增值税，与企业将自产或委托加工的货物用于非增值税应税项目的处理方法基本相同。会计分录如下：
借：应付职工薪酬——福利费
贷：库存商品
应交税费——应交增值税（销项税额）。
2.企业将自产或委托加工的货物用于个人消费，根据《企业会计准则第9号——职工薪酬》应用指南的规定，企业以其自产产品作为非货币性福利发放职工的，应当根据受益对象，按照该产品的公允价值，计入相关资产成本或当期损益，同时确认应付职工薪酬。因此在货物移送时，应确认收入，并按税法规定计算缴纳增值税。
（1）确认应付职工薪酬时，会计分录如下：
借：管理费用
生产成本
制造费用
贷：应付职业薪酬
（2）以自产或委托加工的货物发放福利时，会计处理如下：
借：应付职工薪酬
贷：主营业务收入
应交税费——应交增值税（销项税额）
同时：
借：主营业务成本
贷：库存商品等。

六、企业将自产、委托加工或者外购的货物用于对外投资

企业以自产、委托加工或者外购的货物对外投资属于非货币资产交换。《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》应用指南规定，在非货币性资产交换具有商业实质且公允价值能够可靠计量的情况下，换出资产为存货的，应当作为销售处理，按照《企业会计准则第14号一收人》以其公允价值确认收入，同时结转相应的成本；在非货币性资产交换不具有商业实质或公允价值不能够可靠计量的情况下，换出资产为存货的，不作为销售处理，而是结转其成本。

1.具有商业实质且公允价值可以可靠计量，会计处理如下：

借：长期股权投资
贷：主营业务收入
应交税费——应交增值税（销项税额）
同时：
借：主营业务成本
贷：库存商品

2.不具有商业实质且公允价值不能可靠计量，会计处理如下：

借：长期股权投资
贷：库存商品
应交税费——应交增值税（销项税额）

七、企业将自产、委托加工或购写的货物分配给股东或投资者

企业将自产、委托加工或购写的货物分配给股东或投资者，这种行为虽然没有直接的流入，但实际上与将货物出售后，以取得的货币资产分配给股东或投资者没有实质的区别，根据新企业会计准则的要求，非货币资产的分配应作销售处理，即在货物分配的当天，企业应按分配货物确认收入计算缴纳增值税。

1.分配货物时，会计处理如下：

借：利润分配——应付股利或利润
贷：应付股利

2.确认收入时，会计处理如下：

借：应付股利
贷：主营业务收入
应交税费——应交增值税（销项税额）
同时：
借：主营业务成本
贷：库存商品等。
八、企业将自产、委托加工或购写的货物无偿赠送他人
企业将自产、委托加工或购写的货物无偿赠送他人，应视为非销售活动的无偿赠送业务，货物的所有权虽然发生了转移，但企业不仅没有取得资产或抵偿债务，反而发生了一笔费用。因此，不能确认收入，但应视同销售计算缴纳增值税。会计分录如下：
借：营业外支出
贷：库存商品
应交税费——应交增值税（销项税额）。
参考文献：
中国注册会计师协会.会计[M].北京：经济科学出版社，2012.
全国注册税务师执业资格考试教材编写组.财务与会计[M].北京：中国税务出版社，2012.
[3]财政部会计资格评价中心.中级会计实务[M].北京：经济科学出版社，2012.