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img src="www.udooo.com/UploadFiles/2014-02/2/20142146624447021.jpg" alt="当代成本会计理论发展的新趋势：资源消耗会计研究" />摘 要：21世纪初期，美国学者提出一种新的成本会计创新策略——资源消耗会计（RCA），它是由美国的作业成本法和德国的弹性边际成本法整合的产物，既反映了当今国际管理会计实务界的强烈需求，也是当代成本会计理论发展的新趋势。在资源消耗会计现有的研究成果的基础上，对相关理论研究与实务研究进行系统的总结与归纳，可以为资源消耗会计的进一步研究提供科学的依据。
关键词：资源消耗会计；成本核算；作业成本法；弹性边际成本法
1673-291X（2013）23-0228-05
2001年，美国管理会计学界推行了一种新的企业成本核算策略——资源消耗会计。它是美国作业成本法和德国弹性边际成本相结合发展起来的。这种新型的成本核算策略取德国弹性边际成本法之长，避美国作业成本法之短。随着我国企业信息化和生产自动化的不断提高，传统的成本核算策略必定会制约着企业管理者的决策，最终影响企业的发展。因此，我们有必要了解资源消耗会计的发展历程和实践目前状况。为此，本文对近些年来有关资源消耗会计方面的文献进行了深入的研究，并提出了资源消耗会计的发展趋势及其需要进一步研究的理由。
但随着作业成本法的研究与实务应用，它并未被多数企业顺利地推行下去，并且在西方企业中的应用范围和应用效果也并不是很理想。2003年，Bain 和Company的报告调查显示，在美国实施过作业成本法（ABC）的公司多达60%，但最后坚持下来的仅有20%；同年，国际制造业高级联合会（CAM-I）的资源消耗会计兴趣小组对145个高级财务经理进行调查，结果表明美国使用传统成本法的公司仍然占80%左右。可见，推行多年的作业成本法在一定程度上存在着发展的局限性。
Keys和Merwe（ 2001）倡议并提出资源消耗会计。同年，在Journal of Cost Management期刊上连续登载了3篇有关RCA的文章，这3篇文章中分别介绍了RCA如何处理企业剩余/闲置的生产能力[2]、RCA如何处理各个部门相互提供怎么写作的成本[3]、RCA如何为企业成本管理系统提供决策支持[4]。
Keys和Merwe（2002）在 “Strategic Finance”上先后连载了两篇基于RCA下的预算与制约原理的文章。“the case for resource consumption accounting”通过具体事例说明了传统作业成本预算（ABB）的弊端和基于资源消耗会计的作业资源成本预算（ABRP）的优势[5]。“Gain Effective Organizational Control with RCA”中首次提出了基于RCA的制约系统的原理，然后通过制定管理计划和制约标准与衡量指标来获取业绩并进行差异分析，从而表明RCA弥补了ABC缺乏对制约的关注[6]。Keys和Clinton（2002）提出，RCA整合了所有相关的组织的动态系统，不仅关注资源，而且融入了ABC、ABM、变动成本法、吸收成本法、实际成本法、标准成本法、作业资源预算、第一成本、第二成本等；正如许多公司实施ERP系统来整合信息一样，RCA提供了一个针对全面的成本管理系统的整合方案；RCA的三个核心概念分别是：资源与资源消耗、计量的策略、成本的性质[7]。当代成本会计理论发展的新趋势：资源消耗会计相关范文由写论文的好帮手{#GetFullDomain}提供,转载请保留.综上所述，国外学者意识到作业成本法在美国成本会计核算上存在着一定的弊端，并不断寻求新策略来解决所面对的理由；而资源消耗会计是美国管理会计协会力推的一种新型的成本核算策略。自2001年提出到现在，学者们致力于RCA理论研究、GPK的理论和RCA的实务应用研究，并不断地在《战略财务》等期刊上连读到载有关这方面的文章。其中2004年和2005年相比较其他年份而言，发表的文章居多。一方面理论研究逐渐成熟，另一方面一些实务方面也取得了一些成果。2005年之后，随着理论研究的不断成熟，应用研究占主导地位。然而，RCA毕竟是一种新型的成本核算策略，其应用的适用性和广泛性还有待不断完善和健全。
白明（200当代成本会计理论发展的新趋势：资源消耗会计由优秀论文网站www.udooo.com提供,助您写好论文.5，2006）阐述了作为成本管理系统创新的策略[38，39]。杨松令、陈放（2006）分析了作业成本法的八大缺陷和其解决办法——资源消耗会计的原理及优势[40]。陈志阳（2009）通过阐述作业成本法的缺点来表明资源消耗会计是作业成本法的发展和创新[41]。景雷（2010）详细介绍了资源消耗会计中的辅助生产费用分配理由[42]。田中禾、高颖（2010）详细介绍了资源消耗会计在预算编制中的运用[43]。
雷星晖、张柯（2010）将RCA法应用于供应链企业间成本核算[48]。刘晓冰、崔发婧等（2010）介绍了资源消耗会计在钢铁企业信息化中的应用研究[49]。刘春力（2010）则研究了资源消耗会计应用到资产现行成本的可行性[50]。郑文杰（2010）和庄燕清、王艳辉等（2010）将资源消耗会计的理论应用到高校培养成本的研究理由中，并通过举例证明它的适用性，探讨了高校成本培养的计算程序[51，52]。
章文芳等（2011）概述了RCA原理并将其应用到医院的成本核算中[53]。徐伟双（2011）进行了资源消耗会计在有色金属企业中的应用研究[54]。周航和张冠圻（2011）介绍了怎么写作业成本的资源消耗会计核算策略及其应用[55]。刘爱东和覃盛华（2011）将资源消耗会计应用于工程成本管理[56]。
综上所述，国内的研究早开始于2005年，并主要以编译整理为主。中国知网数据库显示，2010年至今，我国研究RCA的文章为63篇，其中大部分以理论研究为主，应用研究居少数，并且还没有应用RCA的实际案例。随着我国企业信息化进程的步伐不断加快，在我国居于主导地位的传统成本核算策略必定存在应用的局限性，而新型的成本核算策略——RCA必将发挥其优势。
三、结论
资源消耗会计作为21世纪的新型成本会计核算策略，已成为理论界和管理实践界的研究热点，国内外学者进行了广泛的理论研究及实务研究。理论研究主要阐述了RCA的基本原理和核算过程及预算与制约策略、GPK的基本原理及相比较ABC的优势。实务研究主要是在不同的行业推广RCA成本核算策略。在二者相互作用、共同完善，将不断推进一套综合的、弹性的、应用性广泛的新型成本核算体系的发展。资源消耗会计理论及应用研究是当代成本会计理论及实务发展的新趋势。
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[56] 刘爱东，覃盛华.资源消耗会计[J].工程成本管理新思路，2011，（3）：7-9.The new trend of contemporary cost accounting theory development： Research on
the resource consumption accounting
YIN De-li a，LIU Tong b
（a.Planning and finance section，. b. Management college，Harbin University of Science and Technology；Harbin 150080，China）
Abstract：The beginning of the twenty-first Century，American scholars put forward a new innovation of cost accounting method -- the resource consumption accounting （RCA），it is a product of integration by ABC American law and Germany elastic marginal cost method，not only reflects the current international management accounting practice of strong demand，but also a new trend of modern cost accounting the development of the theory of. Based on resource consumption accounting on the existing research results，and summarizes the related system of theoretical study and practical research，and can provide the scientific basis for the further research on resource consumption accounting.
Key words：resource consumption accounting；cost accounting；activity based costing；el当代成本会计理论发展的新趋势：资源消耗会计论文资料由论文网www.udooo.com提供,转载请保留地址.astic marginal cost method
关键词：资源消耗会计；成本核算；作业成本法；弹性边际成本法
1673-291X（2013）23-0228-05
2001年，美国管理会计学界推行了一种新的企业成本核算策略——资源消耗会计。它是美国作业成本法和德国弹性边际成本相结合发展起来的。这种新型的成本核算策略取德国弹性边际成本法之长，避美国作业成本法之短。随着我国企业信息化和生产自动化的不断提高，传统的成本核算策略必定会制约着企业管理者的决策，最终影响企业的发展。因此，我们有必要了解资源消耗会计的发展历程和实践目前状况。为此，本文对近些年来有关资源消耗会计方面的文献进行了深入的研究，并提出了资源消耗会计的发展趋势及其需要进一步研究的理由。
一、资源消耗会计产生的背景
(一)作业成本法的发展与局限性
作业成本法（简称ABC）产生于20世纪70年代的美国。首先提出作业成本法思想的是美国会计大师埃里克·科勒。随着制造业企业的生产自动化、智能化程度日益提高，间接成本占总成本的比重相对增加。一方面，制造成本法下的“直接成本占总成本的比例很大，而间接成本可忽略”的检测设前提被突破；另一方面，制造成本法下的成本扭曲现象导致企业决策的失误，因此传统的成本受到质疑并且将制约着企业的发展。自此，一些发达国家开始全面兴起ABC法，因为ABC法一定程度上解决了成本扭曲理由，并能够将间接成本和辅助费用更准确地分配到产品和怎么写作中。自20世纪70年代兴起到90年代末，作业成本法一度升温，备受英美等国家的推崇。但随着作业成本法的研究与实务应用，它并未被多数企业顺利地推行下去，并且在西方企业中的应用范围和应用效果也并不是很理想。2003年，Bain 和Company的报告调查显示，在美国实施过作业成本法（ABC）的公司多达60%，但最后坚持下来的仅有20%；同年，国际制造业高级联合会（CAM-I）的资源消耗会计兴趣小组对145个高级财务经理进行调查，结果表明美国使用传统成本法的公司仍然占80%左右。可见，推行多年的作业成本法在一定程度上存在着发展的局限性。
(二)弹性边际成本的发展
弹性边际成本起源于20世纪四五十年代的德国。德国汽车工程师弗劳特提出了成本会计中的“弹性边际成本法”，即GPK，也可译为“弹性分析成本计划于核算制”。之后当代成本会计理论发展的新趋势：资源消耗会计论文资料由论文网www.udooo.com提供,转载请保留地址.，德国会计学者和一些咨询公司的研究和推广使得弹性边际成本法在德国迅速发展起来，并在其他一些德语国家也广泛应用。另外，由于德国最大的ERP供应商SAP公司把GPK法嵌入到SAP的制约模块中使得几千家德语国家的大中小企业采用GPK。弹性边际成本法自二战后推出到目前为止，已在德国许多公司中持续实施60年之久，众多企业的实践证明其使用效果良好，取得了明显的成本制约效果。二、资源消耗会计研究目前状况分析
(一)国外资源消耗会计的研究目前状况
资源消耗会计（Resource Consumption Accounting，简称RCA）是2001年在美国推行的一种新型成本会计核算策略，是作业成本法和弹性边际成本结合的产物。其研究主要包括三个方面：一是RCA的理论研究，主要包括RCA的基本概念、基本原理、预算制定、成本制约等；二是介绍德国的弹性边际成本法，通过介绍GPK的核算策略来阐述资源消耗会计所具有的优势；三是RCA的应用研究，将RCA应用到具体的行业领域中，用案例来证明实施资源消耗会计的可行性，从而推动资源消耗会计在实务界的发展。1.RCA理论研究
Keys和Merwe（1999）从7个方面分析了德国成本管理相对于美国成本管理的优势，同时也指出了它的不足。这7方面分别是“更全面的策略”、“具有不同成本动因的策略”、“成本制约更详细的策略”、“对成本预算的更大的需求”、“对财务会计和管理会计做出了更清晰的划分”、“对成本进行更准确的分配”、“不同的目的使用不同的成本”[1]。Keys和Merwe（ 2001）倡议并提出资源消耗会计。同年，在Journal of Cost Management期刊上连续登载了3篇有关RCA的文章，这3篇文章中分别介绍了RCA如何处理企业剩余/闲置的生产能力[2]、RCA如何处理各个部门相互提供怎么写作的成本[3]、RCA如何为企业成本管理系统提供决策支持[4]。
Keys和Merwe（2002）在 “Strategic Finance”上先后连载了两篇基于RCA下的预算与制约原理的文章。“the case for resource consumption accounting”通过具体事例说明了传统作业成本预算（ABB）的弊端和基于资源消耗会计的作业资源成本预算（ABRP）的优势[5]。“Gain Effective Organizational Control with RCA”中首次提出了基于RCA的制约系统的原理，然后通过制定管理计划和制约标准与衡量指标来获取业绩并进行差异分析，从而表明RCA弥补了ABC缺乏对制约的关注[6]。Keys和Clinton（2002）提出，RCA整合了所有相关的组织的动态系统，不仅关注资源，而且融入了ABC、ABM、变动成本法、吸收成本法、实际成本法、标准成本法、作业资源预算、第一成本、第二成本等；正如许多公司实施ERP系统来整合信息一样，RCA提供了一个针对全面的成本管理系统的整合方案；RCA的三个核心概念分别是：资源与资源消耗、计量的策略、成本的性质[7]。当代成本会计理论发展的新趋势：资源消耗会计相关范文由写论文的好帮手{#GetFullDomain}提供,转载请保留.综上所述，国外学者意识到作业成本法在美国成本会计核算上存在着一定的弊端，并不断寻求新策略来解决所面对的理由；而资源消耗会计是美国管理会计协会力推的一种新型的成本核算策略。自2001年提出到现在，学者们致力于RCA理论研究、GPK的理论和RCA的实务应用研究，并不断地在《战略财务》等期刊上连读到载有关这方面的文章。其中2004年和2005年相比较其他年份而言，发表的文章居多。一方面理论研究逐渐成熟，另一方面一些实务方面也取得了一些成果。2005年之后，随着理论研究的不断成熟，应用研究占主导地位。然而，RCA毕竟是一种新型的成本核算策略，其应用的适用性和广泛性还有待不断完善和健全。
(二) 国内资源消耗会计的研究目前状况
1.RCA理论研究
RCA在我国的理论研究，是以杨继良（2005）在《财会通讯》和《会计研究》发表的4篇文章为开端的，它们分别是“成本会计的新策略—资源消耗会计概述”、“弹性边际成本法的强盛生命力——德国成本会计述”、“管理会计的目前状况与反思”和“国外作业成本法推行情况的调查综述”。其中前两篇文章是根据IMA的刊物《战略财务》上2001—2004年的有关RCA和GPK的文章编译整理写成的[31，32]。“管理会计的目前状况与反思”是结合IMA的现任主席Sharman访问中国时作的题为“使管理会计重获活力：会计学前景至关重要的部分”的报告并结合我国的实际情况，提出的有关管理会计方面的看法[33]。《国外作业成本法推行情况的调查综述》根据近15年美英等国对ABC实施情况的调查情况，描述了从ABC的兴起到再到趋于冷静的发展过程和理论界、实务界对成本核算所做的努力[34]。冯巧根（2006，2007，2008）的研究，阐述了资源消耗会计产生的动因，理论基础及其积极的作用[35，36，37]。白明（200当代成本会计理论发展的新趋势：资源消耗会计由优秀论文网站www.udooo.com提供,助您写好论文.5，2006）阐述了作为成本管理系统创新的策略[38，39]。杨松令、陈放（2006）分析了作业成本法的八大缺陷和其解决办法——资源消耗会计的原理及优势[40]。陈志阳（2009）通过阐述作业成本法的缺点来表明资源消耗会计是作业成本法的发展和创新[41]。景雷（2010）详细介绍了资源消耗会计中的辅助生产费用分配理由[42]。田中禾、高颖（2010）详细介绍了资源消耗会计在预算编制中的运用[43]。
2.RCA应用研究
陈吉东（2006）在IMA的刊物《战略财务》2004年发表的有关美国Clopay塑料制品公司试行RCA的文章基础上进行了总结，介绍了Clopay公司的基本情况和成本计算中遇到的理由，以及最终实施RCA后所取得的改善[44]。刘秀新（2006）将RCA和战略成本管理的思想应用到通信运营企业中，以提高企业的综合资源效益[45]。陈明（2008）运用RCA和精益成本管理的思想对铁路施工企业的成本进行研究[46]。张玉梅（2009）将RCA思想应用到建筑施工企业的成本核算中[47]。雷星晖、张柯（2010）将RCA法应用于供应链企业间成本核算[48]。刘晓冰、崔发婧等（2010）介绍了资源消耗会计在钢铁企业信息化中的应用研究[49]。刘春力（2010）则研究了资源消耗会计应用到资产现行成本的可行性[50]。郑文杰（2010）和庄燕清、王艳辉等（2010）将资源消耗会计的理论应用到高校培养成本的研究理由中，并通过举例证明它的适用性，探讨了高校成本培养的计算程序[51，52]。
章文芳等（2011）概述了RCA原理并将其应用到医院的成本核算中[53]。徐伟双（2011）进行了资源消耗会计在有色金属企业中的应用研究[54]。周航和张冠圻（2011）介绍了怎么写作业成本的资源消耗会计核算策略及其应用[55]。刘爱东和覃盛华（2011）将资源消耗会计应用于工程成本管理[56]。
综上所述，国内的研究早开始于2005年，并主要以编译整理为主。中国知网数据库显示，2010年至今，我国研究RCA的文章为63篇，其中大部分以理论研究为主，应用研究居少数，并且还没有应用RCA的实际案例。随着我国企业信息化进程的步伐不断加快，在我国居于主导地位的传统成本核算策略必定存在应用的局限性，而新型的成本核算策略——RCA必将发挥其优势。
三、结论
资源消耗会计作为21世纪的新型成本会计核算策略，已成为理论界和管理实践界的研究热点，国内外学者进行了广泛的理论研究及实务研究。理论研究主要阐述了RCA的基本原理和核算过程及预算与制约策略、GPK的基本原理及相比较ABC的优势。实务研究主要是在不同的行业推广RCA成本核算策略。在二者相互作用、共同完善，将不断推进一套综合的、弹性的、应用性广泛的新型成本核算体系的发展。资源消耗会计理论及应用研究是当代成本会计理论及实务发展的新趋势。
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the resource consumption accounting
YIN De-li a，LIU Tong b
（a.Planning and finance section，. b. Management college，Harbin University of Science and Technology；Harbin 150080，China）
Abstract：The beginning of the twenty-first Century，American scholars put forward a new innovation of cost accounting method -- the resource consumption accounting （RCA），it is a product of integration by ABC American law and Germany elastic marginal cost method，not only reflects the current international management accounting practice of strong demand，but also a new trend of modern cost accounting the development of the theory of. Based on resource consumption accounting on the existing research results，and summarizes the related system of theoretical study and practical research，and can provide the scientific basis for the further research on resource consumption accounting.
Key words：resource consumption accounting；cost accounting；activity based costing；el当代成本会计理论发展的新趋势：资源消耗会计论文资料由论文网www.udooo.com提供,转载请保留地址.astic marginal cost method