有关于增值税房地产项目土地增值税纳税筹划

摘要：通过介绍房地产业土地增值税的情况，提出了房地产行业土地增值税的筹划思路及具体的筹划分析，最后讨论了纳税筹划应注意的几点问题，并得出结论纳税筹划主要就从税基和税率的方向上来考虑的并且是一个整体的工程，纳税筹划还需要相关企业的配合且纳税筹划不是不缴税只是降低企业的税负这对于多数企业都具有借鉴意义。
关键词：房地产开发 土地增值税 纳税筹划

一、房地产行业纳税筹划及土地增值税筹划概述

土地增值税是流转税的一种。转让国有土地使用权，地上的建筑物及其附着物（以下简称转让房地产）并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人，应当依法缴纳土地增值税。所得税、营业税、土地增值税，占整个房地产项目税金的90%以上。通过调整房地产的收入额和扣除项目金额，可以影响增值额和增值税率，进而影响土地增值税的大小。土地增值税税率为四级超率累进税率，税率从30%到60%不等。增值额越多，税率超高。税法规定，纳税人建造普通标准住宅出售，如果增值额没有超过扣除项目金额的20%，免予征收土地增值税。

二、房地产企业土地增值税纳税基本思路

(一)控制增值额

主要有减少或分解销售收入等，减少销售收入的途径很多，包括将装修收入从收入中分解出去，也可以适当地降低商品房的。增加可扣除项目金额。房地产开发企业通过对开发成本的研究，适当增加开发项目的一些投资，比如加大对园林绿化的投入，提高住宅的配套设施标准等。

(二)适用低税率或享受免税待遇

房地产开发企业建造普通标准住宅的同时，又搞其他房地产开发的，应尽可能分别核算不同开发项目的增值额，使销售普通标准住宅的房产获得免税待遇。

三、 具体筹划案例分析

(一)合理选择有利于企业的可扣除成本的分摊法

房地产开发企业同一项目中即包含住宅，又包含其他类型用房的，

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扣除项目金额在不同类型用房中的分摊可选择采用“建筑面积分摊法”或“层高系数建筑面积分摊法”计算分配。企业可根据实际情况，合理选择分摊法对计算土地增值额有利的一种，经调查，目前市场非住宅毛利较高、增值额较大，土地增值税额税负较重，企业应尽量使非住宅部分（如店面、车库等）多分摊可扣除项目成本，多分摊可扣除项目成本，减少非住宅增值额，从而降低企业的土地增值税税率和税额。
在土地增值税中关于利息支出的规定主要有“据实扣除”与“计算扣除”两种模式。如果房地产企业可以分别计算并提供银行单据，且不超过商业银行同期贷款利率的，房地产开发费用可以“据实扣除”，即允许扣除的房地产开发费用为：利息+（取得土地使用权所支付的金额+房地产开发成本金额）×5%以内。否则只能按照“取得土地使用权所支付的金额与房地产开发成本之和的10%以内计算扣除”。这实际上也给房地产企业提供了两种选择：如果企业预计利息费用较高，开发房地产项目主要依靠正规渠道的负债筹资，利息费用所占比例较高，则可计算应分摊的利息并提供金融机构证明，据实扣除；反之，主要依靠权益资本或正常融资渠道筹资，则可考虑计算扣除模式，这样可以多扣除房地产开发费用。如某房地产开发企业一个项目，为取得土地使用权而支付金额300万元，房地产开发成本为500万元。据实扣除最多能扣除的房地产开发费用=利息费用+（300+500）×5%=利息费用+40（万元）；计算扣除最多能扣除的房地产开发费用=（300+500）×10%=80（万元）。此时，如企业预计利息支出高于40万元，应考虑“据实扣除”，否则选择“计算扣除”。

(二)合理控制增值额进行筹划

比方说某房地产开发企业销售建造的住宅小区，每平方米扣除项目金额共计1606元，可采取以下二种不同的销售方案。第一种方案，销售定为每平方米1900元，增值额为294元，占扣除项目金额的18.3%，未超过20%，不缴纳土地增值税，扣除应缴纳的营业税及城建税、教育费附加104.5元（1900 x5.5%），营业利润为189.5元。第二种方案，销售为每平方米2000元，增值额为394元，占扣除项目金额的24.53%，适用土地增值税税率为30%，应缴纳土地增值税118元，扣除应缴纳的营业税及城建税、教育费附加110元（2000 x5.5%），营业利润为166元。方案二比方案一虽然销价每平方米低了100元但却节约了土地增值税118元从而增加利润2

3.5元。

或者开发商可以多投资一点，在小区里建个小花园增加可扣除项目使增值率低于20%从而节约了土地增值税，同时还美化和绿化了小区环境，提高了企业开发产品的品质，使得公司的品牌形象得到很好的提升。

(三)房地产销售变代建筹划法

如果纳税人将房地产开发业务合理转化为代建房行为，则可使税收负担大幅度降低。税法中规定“房地产的代建行为是指房地产开发公司代客户进行房地产的开发，开发完成后向客户收取代建收入的行为”。对于房地产开发公司而言，虽然取得了收入，但没有发生房地产权属的转移，其收入属于劳务收入性质，不属于土地增值税的征收范围，只须按“怎么写作业——写作技巧业”税目缴纳营业税。采用此法的关键是利用现有条件进行转化为代建房所需条件：即用房单位能提供土地使用权证书和有关部门的建设项目批准书以及基建计划；房地产开发企业不垫付资金；受托方与委托方实行全额结算；受托方只向委托方收取手续费；受托方与委托方要签订代建合同。具体操作案例如下：
某房地产开发公司通过债务重组方式取得一块土地的土地使用权价值300万元，2005年，公司在该土地上建造写字楼，最终以1000万元全部出售。检测设写字楼的建安成本为450万元，土地增值税的扣除项目金额为750万元（含加计扣除部分）。则该公司应缴纳的各项税费计算如下（成本利润率为10%，城建税适用7%，教育费附加3%）：
（1）应纳建筑安装营业税二450×（1+10%）÷（l-3%）×3%=1

5.3万（2）销售不动产营业税=I000×5%=50万元

（3）增值率=（1000-750）÷750×100%=33.3%
应纳土地增值税 250×30%=75万元
应纳城建税、教育费附加=（1

5.3+50）×（7%+3%）=6.53万元

该公司纳税总额 =15.3+50+3

3.3+75+6.53=105.13万元

如果该公司进行纳税筹划，则可使销售行为转化为代建房行为，具体如下：
该公司在开发写字楼前，

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先确定写字楼的最终客户，将土地按300万元的售给最终客户，然后以700万元的与最终客户签代建合同，房屋建成后可得700万元的建筑安装收入，仅交纳建安营业收入700万元产生的营业税金及附加。而公司将土地以300万元的转让给最终客户，不须缴纳转让无形资产的营业税、转让土地未增值，不需缴纳土地增值税，也不再负担销售不动产的营业税。
筹划后该公司应纳税：
（l）建筑安装营业税= 700×3%=21万元
（2）城建税、教育费附加 =21×（7%+3%）=

2.1万元

合计缴纳2

3.1万元

筹划前后可节税105.13-23.1=8

2.03万元

(四)分立不动产销售合同，降低土地增值额

对房地产开发交房形态来看，可以考虑从精装与毛坯房两类来进行思考，并且将相关的装修与维护及设备的安装等作为单独的业务进行核算，可以达到节税的目的。举例：某套精装修的房产总售价为100万元，在签订销售合同时分别签订房屋出售合同80万元及装修合同20万元，检测设准予扣除项目总额为60万元。暂时不考虑附加税金。
直接销售精装房应交的土地增值税=（100-60）×40%-60×5%=13（万元）（增值率=6

6.67%，税率40%，速算扣除数为5%）

营业税=100*5%=5（万元）两者合计税金=18万元。
分解销售毛坯与装修两个合同后的应交土地增值税=（80-60）×30%=6（万元）（增值率=3

3.33%，税率30%，速算扣除数0）

营业税=80×5%+20×3%=

4.6（万元） 两者合计税金=10.6万元。

可见，分立不动产销售合同可以降低土地增值税额。

四、结束语

近年来，随着房地产行业国家加大宏观调控力度，税负越来越重，使得房地产开发企业的经营也越来越困难。譬如，在以房地产项目公司股权转让的情况下，由于海南省有着明确的规定，所以当地企业在考虑通过股权转让来规避土地增值方案时，纳税筹划基本上就没有空间。所以，在服从国家政策的整体要求下，通过合理安排税负，降低企业的生产经营成本，或者配置流向，都是非常必要的。
参考文献：
杨晓兰.逃税的动因分析及对策建议[J].财会研究.2005
张红玫.房地产企业土地增值税纳税筹划[J].财政税收.2008
[3]黄剑伟.纳税筹划方法与原则[J].首席财务官.2006