简论无形资产新准则下保险企业无形资产核算学术

摘 要：目前保险行业中，保险企业的实力和无形资产在保险交易中的权重很大。当今无形资产对经济和社会财富的增长具有重要的驱动作用，可以清晰地看到资产无形化在资产结构中的趋势，无形资产在保险企业的价值中产生了非常大的作用。所以，我们通过对无形资产价值及其变动进行全面的识别并确认，那么保险公司就能有效地对企业的无形资产进行合理的投资以及进一步科学的管理。
关键词：无形资产；企业会计核算；新会计准则
在未来3-5年的一段时期，是保险竞争主体迸发、冲突和融合的时期。目前保险行业中，保险企业的实力和无形资产在保险交易中的权重很大。当今无形资产对经济和社会财富的增长具有重要的驱动作用，可以清晰地看到资产无形化在资产结构中的趋势，无形资产在保险企业的价值中产生了非常大的作用。所以，我们通过对无形资产价值及其变动进行全面的识别并确认，那么保险公司就能有效地对企业的无形资产进行合理的投资以及进一步科学的管理。2001 年颁布的无形资产准则（以下简称原准则）随着经济的发展，对目前的经济活动的不适应性渐渐显现了对经济活动、企业行为等不适应性。新会计准则体系于2006 年颁布，它要求所有上市公司在2007年其率先按照该准则执行。对于无形资产的确认、计量、披露各内容，新准则都有相当大的改变。因此，本文有必要通过比较新旧会计准则在无形资产核算等内容，发现保险企业应用新准则可能出现的问题，并提出相关的可行性建议。

1.无形资产的定义及范围的调整

保险公司的无形资产，根据新准则，可以理解为：保险企业通过合法途径获得的，包括自己开发或者购写的，不是实物形态但必须可辨认的这样一种非货币性资产，相比旧规则，它特别强调了可辨认性在无形资产识别中的特征，排除了无法辨认的无形资产。根据这个定义，公司的专利权、非专利技术、特许权、著作权、商标权、土地使用权等属于无形资产，但不包括企业的品牌、创立的公司商誉、报刊名，这样便和无形资产的国际通行处理方式相一致。
针对保险公司，无形资产的取得途径主要包括：内部创立，外部的购入以及外部作为投资资本的转入。在处理过程中按照来源渠道的不同，进行 “无形资产”科目的设置，从而准确地对保险企业各种无形资产的价值进行有效核算。

2.关于无形资产核算的变化

2. 1 无形资产研究、开发费用的会计处理

旧准则对于两者是一刀切， “不管如何一旦发生，无形资产变被做为当期的公司的费用，而不会对研究与开发费用进行具体的分析”。而新准则采用更加灵活的方式，“通过具体区分开发阶段支出和研究阶段支出来将保险企业的各种内部研发项目的费用进行归结，”具体地，若企业在初始的研究阶段时，那么企业的支出要归入当期损益，要全部进行费用化处理。若在后期的开发阶段，指出符合进行资本化处理的，则要归入无形资产，将那些不能进行资本化的则被归入企业的当期损益。若不能对两个阶段进行区分，那么就将所有支出全部作为费用，同时地在当期损益中记下。

2. 2 对保险企业的无形资产的摊销

2.1采用更加灵活的摊销方式

摊销方式上，根据旧准则：自取得无形资产的当月时间开始在无形资产的预计使用年限内合理地进行分期地平均摊销，摊销方法必须是直线法摊销。与此不同的是根据新准则，摊销方式有多种，如生产总量法、直线法、加速摊销法等，保险企业可以在其使用寿命内系统地进行摊销。注意的是摊销方式的选择是有要求的，保险企业无形资产摊销方法的确定的产生效果是该无形资产产生的相关利益的预期实现方式得到合理的反映，不同会计期间，该摊销方法必须如一地运用，不能在不同的会计期间随意更改。如果在预期实现方式在某些条件下我们无法可靠确定，直线法摊销是必须的选择。对于摊销金额，要进行费用化处理，相对应的另一个会计科目是当期损益。若保险企业的无形资产使用寿命是不确定的，那么企业在持有期间不摊销无形资产，同时在每个会计期间完成减值测试。

2.2摊销年限更注重实质

根据旧准则，“无形资产摊销年限不得超过法律、合同规定的受益年限的较短者，并且不得超过 10 年； 法律、合同未规定受益年限的，以不超过10 年的期限进行摊销。”相比较旧规则，新准则以实质重于形式为原则，没有摊销期不超过10 年的明确规定，表述为 “企业在取得无形资产时应当对其使用寿命进行分析判断。若为保险企业带来经济利益的期限无法被预见，那么应当作使用寿命不确定的无形资产。若保险企业具有使用寿命为有限的无形资产，那么其应摊销金额应当在无形资产的使用寿命内进行系统合理的摊销，对于摊销期没有固定的规定，从可以使用时到无形资产被确认终止时为止。”另外，新准则针对年限判断表述方面相对于就规则也有了变化。

2.3摊销基数中残值的考虑

新准则将无形资产的摊销基数定为成本和预计残值后的差额。而在旧准则中，摊销基数只考虑成本，没有将残值考虑进去。所以，保险企业的无形资产根据新规则，净残值不再限定为零。根据新规则，一般条件下无形资产若使用寿命有限，在下面情形外，残值为零： 预计残值信息可以由活跃的使用寿命结束时很可能存在的交易市场得到；预期在无形资产使用寿命结束时第三方承诺以残值购写这资产。新准则对于残值的的规定与国际会计准则趋同，操作起来符合实际和具体。

2. 3 保险企业出租无形资产的核算相关处理

保险企业对无形资产的出租意味着保险公司在无形资产的使用权方面暂时转给别人即让渡。注意的是，考虑到出租无形资产，所有权还是保留在保险企业，所以无形资产的账面价值是不能注销的。在会计处理上，通过分别将保险企业的其他业务收入和其他业务成本进行确认来对保险企业让渡无形资产使用权得到收益即产生的租金收入以及由此产生的有关费用进行处理。
具体来说，按照新规则规定，无形资产的收入应在同时符合企业流入有与出租相关的经济利益以及该经济利益（表现为租金收入）的金额能够可以进行可靠计量上述两个条件下才能进行确认。要注意的是在对收入进行确认时，同步地对相关费用进行确认，使得收入与费用的确认相配比。

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2.4 保险企业无形资产所有权转让的核算

保险企业转让无形资产意味着对企业自身的无形资产的所有权让渡。保险公司无形资产出售给第三方，通过将企业所流入的经济利益（相关款项）相减该资产的账面价值，该值要通过营业外收入或支出来表示，划入当期损益科目。 转让已入账的无形资产时，根据实际转让收入价款，借记“银行存款”科目，按照转让无形资产的摊余价值，贷记“无形资产”科目；按照转让无形资产应缴纳的营业税，贷记“应交税金——应交营业税”科目，差额部分借记“营业外支出”或贷记“营业外收入”。

2. 5 保险企业无形资产减值准备的会计处理

保险公司一般执行《金融企业会计制度》，同时根据新规则，企业计提无形资产减值准备时，计量的原则是，无形资产可收回金额与报表中的账面价值哪个更低，表示为账面价值和可收回金额两者之差。无形资产减值准备应按单项项目计提。当计提无形资产的减值准备，应当是下列一项或若干项情况出现时：第一种情况是有其他新技术出现，该无形资产被新技术给替代，严重影响到为保险公司带来可计量的收益的能力；第二种情况是，该无形资产的市价因某种原因在当期下跌幅度较大，预期不会在剩余摊销年限内将无形资产的市价恢复到全来的水平；第三种情况是，出现这种非常明确的无形资产的可收回金额被无线资产的账面价值超过的种种情况。通过借记“营业外支出”，同时进行贷记“无形资产减值准备”的处理来完成无形资产减值准备的计提工作。
在减值损失时候可以转回问题上，新规则和旧准则截然不同。按照旧规则规定，保险企业以前年度有已确认的减值损失时可在一定条件下可以将部分或者全部转回。但按照新准则表述，保险企业一旦提取确认的话，那么减值算是就不允许转回。之所以有该规定，目的是防止企业为达到某种目的而进行操纵利润，隐瞒企业实际的经营和运作状况，从而在技术上对企业进行盈余管理的空间压缩。

3.保险企业在新规则无形资产核算存在的问题

3. 1 保险企业可能

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有目的的对开发阶段和研究阶段的支出比例调节
按照新准则，经济主体区别对待将自身的开发与研究支出，各自处理为资本化和费用化。但是，可能出现这种情况：一些保险上市公司在实际操作中为了对财务报表的关键数据进行粉饰，出现故意调节企业在两个阶段中支出比例的可能性，企业对自己该会计期间的利润等经营成果进行化妆，并进行盈余管理的目的。

3. 2 保险企业会计信息的可比性收到摊销方法的可选择性影响

值得注意的是这种情况，因为考虑到会计计量本身的局限性，因为同一经济活动保险公司可以有机会根据自己的目标而选择有几种产生不同会计结果的的会计方法，导致到会计方法的多样性和会计信息的可比性之间的取舍和平衡问题。

3. 3 保险企业计提无形资产减值准备的问题

因为减值准备一旦确认原则上就不能进行转回的处理，产生的可能结果是若个别企业在本会计期间的经营利润较难看时，虽然无形资产减值迹象真真实实的存在，但故意不对减值准备充分计提。另一方面，无形资产难以对其未来流量进行估计，因为我国部分无形资产具有独特性、保密性、隐蔽性，无形资产市场活跃度不高，进而影响到无形资产的公允价值测算。这样，会计信息质量能否因为现值和公允价值计量属性而较好地提升产生怀疑

4.保险企业无形资产核算的相关对策与建议

无形资产摊销时若使用寿命不确定时，反映与该无形资产有关的经济利益的预期实现方式应该和无形资产摊销方法的选择联系起来。虽然新规则相对于旧规则有些进步，但无形资产若使用寿命不确定则不予摊销的规定显得过于不灵活，同时也方便了个别企业对利润的粉饰。因此，会计事务所和政府相关监管部门需要进一步甄别，需要更高的要求。
最后对监管无形资产减值计提方面的加强。虽然新准则无形资产计提的减值准备是不得转回的。但这原则是单向的，因为对无形资产核算只有减值不考虑增值情形，固然符合会计的谨慎性的原则，但却不能顾及真实性及相关性信息。我们可以考虑在制度上如何对保险企业的无形资产减值计提的监管进行加强，采取疏导而非堵漏的制度设计，才能在保险企业的会计信息的有用性和相关性有所提高。
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